Зміни в податковій політиці та ефективні механізми розв’язання податкових спорів, аналіз судової практики та міжнародного досвіду розгляду окремих категорій податкових спорів, а також оподаткування в умовах воєнного стану – таким темам була присвячена П’ята міжнародна науково-практична конференція «Адміністративна юстиція в Україні: проблеми теорії та практики. Податкові спори в адміністративному судочинстві», проведена в режимі онлайн 4–5 липня 2022 року.

Першу сесію «Податковий конфлікт і податковий спір: співвідношення понять і наслідків» модерувала суддя, секретар судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов’язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду Раїса Ханова. Вона поінформувала, що судова палата підготувала збірник правових позицій, який складається із судової практики та наукових висновків, що використані при прийнятті судових рішень, і збірник тез доповідей цієї конференції. Ці посібники опубліковані на офіційному вебсайті Верховного Суду.

Голова Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду Михайло Смокович висвітлив своє бачення викликів адміністративного судочинства під час вирішення податкових спорів. Він, зокрема, зазначив, що українське податкове законодавство на сучасному етапі генезису характеризують такі риси, як мінливість і недосконала якість. У Податковий кодекс України, прийнятий 2 грудня 2010 року, вже понад 170-ма законами внесено зміни і доповнення. Щоразу це призводило до суттєвої зміни правового регулювання податкових відносин і, відповідно, до зміни судової практики у сфері вирішення цих спорів.

Категорію «якість закону» можна аналізувати крізь призму різних чинників, зокрема й повноти та чіткості його змісту. Посилаючись на висновки ЄСПЛ, Михайло Смокович вказав, що відсутність «якості закону» не забезпечує адекватний захист від свавільного втручання органів влади у майнові права особи, зокрема в майнові права платника податків.

Відповідно, висока динамічність податкового законодавства не дає змоги забезпечити гарантовану усталеність судової практики у сфері податкових відносин. Якість судових рішень може залежати від недосконалого або нечіткого формулювання положень законів, а також від дефектів процесуального законодавства.

Доповідач підсумував, що податкова політика держави має бути збалансованою. Сутність такої політики повинна спрямовуватися на стимулювання економічного зростання і підприємництва в Україні. Платник податків має право очікувати від держави справедливого дотримання нею принципу правової визначеності та збалансованості інтересів. Крім цього, є необхідність усунення колізійних положень КАС України і податкового законодавства щодо процедурних питань.

Перший проректор Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого, член Науково-консультативної ради при Верховному Суді Микола Кучерявенко зосередив увагу на питанні природи податку в контексті вирішення податкового конфлікту.

Він нагадав, що податкові правовідносини складаються з обов’язків обох сторін ― і зобов’язаної (представлена переважно платниками податків і зборів, податковими агентами тощо), і владної (держава і територіальні громади як отримувачі коштів від сплати податків і зборів, органи, що уповноважені ними на контроль за виконанням своїх обов’язків платника). Наслідком податкового конфлікту є виникнення і вирішення податкового спору, в умовах якого інтереси публічного суб’єкта та платника податку здебільшого не збігаються.

Правовий статус платника податку включає облікові, реєстраційні обов’язки. Але вони виражають зміст лише одного з елементів податкового обов’язку. Щоб платник цей обов’язок належним чином реалізовував, необхідне таке ж належне дотримання прав і обов’язків державним органом.

Микола Кучерявенко вважає, що потрібно замислитися і законодавчо закріпити підстави, коли виключається відповідальність платника, зокрема якщо держава не виконала свій обов’язок перед платником.

Суддя Фінансової палати Верховного адміністративного суду Польщі кандидат юридичних наук, експерт проєкту ЄС «Право-Justice» Кшиштоф Вінярський розповів про місцеві податки та збори в Польщі, які відіграють важливу роль у забезпеченні виконання завдань муніципалітету. Найважливішими є такі надходження: податок на власність; сільськогосподарський податок; лісовий податок; податок на транспортні засоби (не поширюється на легкові автомобілі); курортний збір; плата за рекламу; податок на володіння собаками та ін. Найбільш значні надходження до бюджету муніципалітетів – від податку на майно. Але законодавчі норми щодо цих питань викликають найбільше сумнівів і суперечок при застосуванні на практиці. Тому у Фінансовій палаті чекає на вирішення понад 1 тис. справ щодо податку на майно. Для порівняння, є приблизно 400 справ щодо податку на прибуток, 900 справ щодо податку на дохід, 400 справ щодо акцизного податку.

Голова Європейської асоціації адміністративних суддів, суддя Адміністративного суду Відня (Австрія) експерт проєкту ЄС «Право-Justice» Едіт Целлер розповіла, що принцип «ne bis in idem» у податкових спорах означає, що не повинно бути двох стягнень за одну провину. Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод не містить цього положення, воно не визнається правом відповідно до ст. 6 ЄСПЛ. Тим часом це положення було включено до ст. 4 Протоколу № 7 до Конвенції. Спікерка навела як приклад рішення європейських судів, у яких суди приділили увагу тлумаченню застосування згаданого принципу при вирішенні конфліктів. Це, зокрема, такі рішення: від 27 листопада 2014 року у справі «Lucky Dev проти Швеції» (заява № 7356/10); від 10 лютого 2009 року у справі «Золотухін проти Росії» (заява № 14939/03); від 15 листопада 2016 року у справі «А та Б проти Норвегії» (заяви № 24130/11 і 29758/11) та ін.

Професор кафедри адміністративного, фінансового та інформаційного права  Державного торговельно-економічного університету Віктор Мушенок поділився результатами дослідження, що стосуються формування і розвитку позиції щодо стимулюючої, а можливо, й інвестиційної функції податків. Така парадигма розвитку системи оподаткування в сучасних умовах європейського вибору України має стати домінуючою в податковій теорії та її нормативно-правовому регулюванні, зокрема, в аграрних відносинах, переконаний доповідач.

Конкретною пропозицією автора з активізації податкового стимулювання сільського господарства є збереження в редакції ПК України, яка діяла до 1 січня 2016 року, застосування спеціального режиму оподаткування ПДВ. Це дасть можливість забезпечити стабільний розвиток аграрного сектору в сучасних умовах нестабільності, обмеження бюджетних дотацій, зростання цін на матеріально-технічні ресурси, дефіциту пально-мастильних матеріалів, складної санітарно-епідеміологічної ситуації та війни.

Власне бачення щодо правової природи податкової інформації та її оцінку в податкових спорах сформувала адвокат, сертифікований аудитор, співголова секції податкового права Ради адвокатів Харківської області Катерина Павлуненко. Вона зазначила, що невирішеною є така проблема, як належне оформлення джерела походження податкової інформації. Доповідачка наголосила на тому, що податківцям треба бути більш пильними й ретельними, коли вони збирають і оформляють податкову інформацію, щоб суди України мали змогу визнавати надану інформацію як підставу для висновків актів перевірок, а також як доказ у справі в контексті процесуального законодавства.

Розмірковуючи про роль податкового органу в системі збалансованості державного бюджету України, суддя, голова Запорізького окружного адміністративного суду Олег Прудивус висловив думку, що прагнення до збалансованості Державного бюджету України має виступати одним з наріжних орієнтирів у діяльності податкового органу. Податковий орган при реалізації своїх повноважень у сфері податкової політики, відповідно до критеріїв пропорційності та справедливості, повинен, у тому числі, виступати запобіжником дотримання рівномірного (паритетного) співвідношення в країні між видатковою і дохідною частинами бюджету, а також дотримання відповідності видатків доходам. Для цього законодавець наділив його функціональним інструментарієм впливати на план формування та використання державних фінансових ресурсів.

Другу сесію, яка стосувалася проблем судового розгляду податкових спорів, модерував суддя КАС ВС Ігор Олендер.

Суддя Федерального фінансового суду Німеччини Хенрік Штуцманн у своєму виступі висвітлив проблеми правозастосування в Німеччині, а також розповів про основоположні принципи ефективного правозастосування. Зокрема, він звернув увагу на принцип рівного ставлення, основний аспект якого полягає в тому, що держава має однаково ставитися до осіб, які перебувають у такій самій ситуації.

Крім того, доповідач проаналізував судову практику Німеччини щодо рівного поводження через структурний дефіцит правозастосування. Так, Хенрік Штуцманн, зокрема, зупинився на правових висновках у справах стосовно прибутку від продажу приватних цінних паперів, використання касової системи чи відкритої каси.

Суддя податкового суду Алмади Португальської Республіки, викладач з податкового права Школи суддів Португалії Філіпе Дуарте Невес виступив із доповіддю на тему «Адміністративні та податкові суди: друге життя».

Він розповів, що з самого початку адміністративним і податковим судам було важко впоратися з навантаженням. Так, станом на кінець 2018 року в адміністративних судах на розгляді перебувало понад 15 тис. справ. Для вирішення цієї проблеми в 2018 році започаткували чергову реформу, в межах якої визначили основні заходи для розв’язання проблеми щодо розгляду залишків нерозглянутих справ. Цього досягли шляхом запровадження спеціалізації, створення «рятувальних команд», рішення про збільшення кількості суддів, а також внесення певних змін до законодавства.

Філіпе Дуарте Невес зазначив, що реформа була успішною, оскільки переважна кількість справ, які надійшли станом на 2022 рік, була розглянута в судах першої інстанції, справи розглядалися швидше завдяки спеціалізації. Він також поінформував, що уряд Португалії працює над розробленням нової «малої реформи» щодо внесення коректив у роботу, щоб подивитися, як штучний інтелект може сприяти роботі судів, які розглядають адміністративні справи, пов’язані зі сплатою податків.

Про практику суду ЄС щодо протидії податковим зловживанням розповів  головний науковий співробітник відділу дослідження проблем взаємодії держави та громадського суспільства Київського регіонального центру НАПрН України, керівник Центру дослідження проблем адміністративної юстиції Національної академії правових наук України, член НКР при ВС Антон Монаєнко. За його словами, якщо проаналізувати практику ЄС, то можна побачити, що для визнання того, що компанія зловживає своїм правом і здійснювана нею операція є повністю штучною схемою, необхідне виконання трьох умов: 1) наявність наміру отримати податкову вигоду; 2) угода не відображає економічної реальності, її здійснення не обґрунтоване економічною доцільністю; 3) у компанії відсутня реальна економічна діяльність на території держави своєї реєстрації. Тобто метою реєстрації компанії на території держави було суто використання переваг внутрішнього законодавства і переваг, що надаються правом ЄС. При цьому тільки наміру мінімізувати податковий тягар недостатньо для визнання угоди штучною, а ключовим моментом є саме відсутність реальної економічної мети цієї операції.

У виступі на тему «Вихід адміністративного суду за межі позовних вимог: питання імперативності та процесуальні обмеження» суддя КАС ВС Ірина Желтобрюх зазначила, що адміністративний суд для досягнення цілей адміністративного судочинства має виходити за межі позовних вимог, дотримуючись певних умов, пов’язаних із загальною цілісністю та справедливістю судового процесу або з іншими чинниками, що мають значення. Йдеться про те, що, виходячи за межі позовних вимог, адміністративний суд повинен: 1) обґрунтувати наявність підстав для цього, у тому числі недостатність обраного позивачем способу захисту та можливість більш ефективного захисту за допомогою іншого способу, який при цьому не може призводити до погіршення становища позивача; 2) пам’ятати, що він є зв’язаним правами, свободами та законними інтересами, за судовим захистом яких звернувся позивач та які є предметом спору; 3) не допускати покладення в основу судового рішення обставин, щодо яких відповідач не мав можливості висловити заперечення.

Доповідачка також зауважила, що вийти за межі позовних вимог для ефективного захисту від порушень з боку суб’єктів владних повноважень у сфері публічно-правових відносин – це обов’язок адміністративного суду, для якого досягнення мети адміністративного судочинства з урахуванням сутнісного для адміністративного судочинства принципу офіційного з’ясування всіх обставин у справі несумісне з абсолютизацією диспозитивності та надмірним процесуальним формалізмом. Водночас адміністративний суд має забезпечити якомога ефективніший захист прав, свобод та законних інтересів, за яким звернулася приватна особа. Адміністративний суд не повинен допускати охоплення предметом судового контролю прав, свобод і законних інтересів, питання про захист яких позивач не порушував у відповідній справі, навіть якщо з обставин справи випливають достатні підстави вважати їх порушеними, адже в цьому випадку відбувається підміна позицією суду волі особи, яка звернулася до суду.

Крім того, повноваження суду вийти за межі позовних вимог не має супроводжуватися позбавленням суб’єкта владних повноважень можливості висловити свою думку та подати докази стосовно обставин, встановлення яких є необхідним для вирішення справи поза межами позовних вимог. Вкрай важливе також обґрунтування наявності підстав для виходу за межі позовних вимог, особливо зважаючи на винятковий характер цього рішення й пов’язану з цим особливу заінтересованість сторін у справі та суспільства отримати детальне уявлення про передумови та шлях реалізації цього рішення.

Доцент кафедри адміністративного та фінансового права Львівського національного університету імені Івана Франка, член НКР при ВС Олег Ільницький розповів про допустимість доказів, здобутих контролюючим органом після винесення оскаржуваного рішення.

Він зазначив, що відповідно до п. 86.7 ст. 86 ПК України платник може надати додаткові документи та пояснення, а при розгляді матеріалів перевірки контролюючий орган зобов’язаний досліджувати всі наявні фактичні дані, які стосуються предмета розгляду його справи, додатково витребувати певні документи.

Спікер зауважив, що поведінка платника податків прямо пропорційно впливає на визначення обсягу доведення та деталізацію мотивів прийнятого рішення контролюючим органом. У зв’язку з цим, якщо особа під час ознайомлення з актом неналежним чином використала свої процедурні права щодо надання відповідних висновків, щодо заперечення, щодо доведення певних обставин, то очевидно, що в такому випадку контролюючому органу повинна бути надана можливість заявити свої контраргументи на відповідні докази під час судового розгляду.

За словами Олега Ільницького, такий підхід дасть змогу забезпечити принципи судочинства, стимулюватиме добросовісне користування платниками податків своїми правами, виконання обов’язків, що є важливим в адміністративній процедурі, стосовно як до суб’єкта владних повноважень, так і до заявника. Здатне буде потенційно уникати, зменшувати конфліктність податкових правовідносин, а також певним чином сприятиме зменшенню навантаження на адміністративні суди.

Про захист економічних інтересів держави шляхом дотримання прав і свобод людини з боку суб’єктів публічної адміністрації та використання останніми судових прецедентів за принципом людиноцентризму й законності в діяльності цих органів розповів начальник сектору моніторингу Прилуцького районного відділу поліції ГУНП в Чернігівській області, депутат Прилуцької районної ради, член-кореспондент Національної академії наук вищої освіти України Микола Самбор. За його словами, впровадження у правореалізаційну та правозастосовну практику методів застосування норм законодавства, успішно апробованих у судовій сфері, гарантуватиме якість правореалізації, правову визначеність, створить єдність норм права та їх застосування, а також убезпечить усі рівні бюджетної системи від необґрунтованих видатків суб’єктами публічної адміністрації на судові витрати, а також видатків, що є наслідком нових задоволених позовних вимог про відшкодування моральних і матеріальних збитків, пов’язаних із порушенням соціальних прав, спричиненим несвоєчасними соціальними виплатами та реалізацією відповідних соціальних гарантій тощо. Крім того, спікер наголосив на тому, що якість правозастосування та випробування норми позитивного права практикою її застосування значною мірою залежить від професіоналізму та кваліфікації суб’єктів правозастосування, зокрема наявності в останніх достатніх знань, умінь і навичок правильного (з огляду на принципи права, зокрема, верховенство права), застосування норм позитивного права, враховуючи практику вітчизняних судів і досвід правового регулювання відповідних (однорідних) суспільних відносин міжнародними судовими інстанціями.

Третя сесія «Оподаткування в умовах воєнного стану» пройшла під модераторством судді КАС ВС Миколи Гімона.

У доповіді на тему «Принципи податкового законодавства під час дії умов воєнного стану в Україні» доцент кафедри фінансового права Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого Євген Смичок звернув увагу на принцип стабільності та його реалізацію в судовій практиці Верховного Суду, в тому числі й у питаннях щодо оподаткування надр, земельного податку. Зокрема, доповідач розповів про висновки ВС, викладені в постановах від 19 квітня 2022 року у справі № 816/687/16, від 29 березня 2018 року у справі № 813/2808/16, від 21 вересня 2018 року у справі № 810/4099/16.

Суддя Дніпропетровського окружного адміністративного суду Василь Ільков зупинився на процесуальних особливостях розгляду податкових спорів у суді першої інстанції в умовах воєнного стану, а також окреслив нагальні проблеми, що існують у судовій системі. Доповідач зауважив, що процесуальні питання щодо особливостей відправлення судочинства в умовах воєнного стану потребують законодавчого удосконалення та доопрацювання. Зокрема, йдеться про процесуальні строки, зупинення провадження в справі, розгляд певних категорій спорів у письмовому провадженні, повідомлення учасників судового процесу.

Декан юридичного факультету Запорізького національного університету, член-кореспондент Національної академії правових наук України Тетяна Коломоєць виступила з доповіддю на тему «"Цільові подарунки" для публічних службовців в Україні в умовах воєнного стану: чи доцільним є скасування їх "вартісної ознаки", декларування та оподаткування?». Вона зазначила, що інститут подарункових обмежень суттєво змінюється, особливо в контексті аналізу деяких ознак. Насамперед ідеться про ознаку, яка пов’язана з вартісною та періодичною ознаками, а також відповідністю того, що особа отримує, загальновизнаним уявленням про гостинність. Традиційне розуміння подарунка та обов’язок особи дотримуватися відповідних обмежень і заборон, а також декларування й оподаткування таких надходжень не дуже корелюється з вимогами правового режиму воєнного стану. За словами спікерки, масштабність зазначеного питання зумовила проєктну ініціативу, результатом якої є проєкт Закону про внесення змін до Закону України «Про запобігання корупції» щодо особливостей застосування законодавства у сфері запобігання корупції в умовах воєнного стану (проєкт № 7280).

Тетяна Коломоєць зауважила, що подарунок у класичному розумінні, визначення якого закріплене в ст. 1 Закону України «Про запобігання корупції», релевантний лише звичайним, стандартним умовам, а не режиму воєнного стану. Тому й дещо модифікованим є розуміння того, що особа отримує. Отже, імперативний характер самої норми в аспекті чіткої фіксації обов’язкових ознак цільових подарункових відносин і дозволяє говорити про те, що ці подарункові (цільові) відносини в умовах воєнного стану повинні розглядатися саме в аспекті дійсно релевантності правового режиму воєнного стану, такі які передбачають паузу в дотриманні класичних вимог для подарунка як такого, саме в частині вартості, періодичності, відповідності загальновизнаним уявленням про гостинність. Відповідно, вони не підлягають декларуванню та оподаткуванню.

В. о. директора Департаменту оподаткування юридичних осіб Державної податкової служби України Тетяна Гречана у своїй доповіді розповіла про оподаткування в умовах воєнного стану. Спікерка окреслила зміни, прийняті на період дії воєнного стану, а також зупинилася на тому, що викликає найбільше запитань у платників податків. Зокрема, висвітлила питання щодо можливості / неможливості виконання податкових обов’язків у період воєнного стану платниками податків, щодо подання податкової звітності з податку на додану вартість на підставі первинних документів та відновлення реєстрації податкових накладних, щодо видів податкових перевірок, які дозволено проводити контролюючому органу, а також щодо оподаткування платником єдиного податку третьої групи за ставкою 2 %.

«Переміщення особи та пов'язаного з нею бізнесу: податковий аспект» – тема доповіді головного редактора журналу «Податки & бухоблік», експерта проєкту Ради Європи «Внутрішнє переміщення в Україні: розробка тривалих рішень. Фаза 2» Дмитра Винокурова.

Спікер провів аналіз правового регулювання тих питань, які можуть виникнути при переміщенні всередині країни та участі в господарській діяльності як фізичної особи – підприємця. Так, Дмитро Винокуров звернув увагу на питання щодо зміни податкової адреси / місця провадження діяльності, закриття ФОП, поповнення рахунків власними коштами, а також РРО-штрафів з 24 лютого 2022 року.

Суддя, секретар судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов’язкових платежів КАС ВС Раїса Ханова присвятила свою доповідь оподаткуванню в умовах воєнного стану за період з 2014 по 2022 рік. Зокрема, розповіла про правові режими та тимчасові заходи, спрямовані на забезпечення підтримки суб'єктів господарювання, вказала на існування трьох правових режимів (антитерористична операція, операція Об’єднаних сил, воєнний стан). На думку судді, ці режими відобразилися на відносинах зі справляння податків і зборів, порядку адміністрування платників та їхніх обов'язках, компетенції податкових органів.

Раїса Ханова поінформувала, що не було стовідсоткової гармонізації законодавства про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції  з приписами ПК України, зокрема, щодо звільнення від сплати орендної плати за землі державної та комунальної власності та інше нерухоме майно на території проведення антитерористичної операції.

Суддя звернулася до зразкової справи № 812/292/18, у якій ідеться про зупинення застосування заходів впливу та стягнень до платників єдиного внеску, які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, де проводилася антитерористична операція. Доповідачка уточнила: «Законодавець дуже оперативно відреагував на результати розгляду зразкової справи. Потім норму, яка звільняє від відповідальності, виключили».

Раїса Ханова також зазначила про необхідність врегулювання питання структуризації податкового боргу, який сьогодні виникає в окремих справах та має бути національною програмою. Вона дослідила правовий механізм запровадження військового збору з метою забезпечення фінансування заходів з підвищення обороноздатності держави.

Крім того, спікерка висвітлила процесуальні питання розгляду податкових спорів в умовах воєнного стану, зокрема, щодо повідомлення учасників справи. Вона звернула увагу на напрацювання, які мали місце стосовно законодавства «перехідного періоду».

Четверту сесію, під час якої йшлося про судовий розгляд податкових спорів щодо міжнародного оподаткування та трансфертного ціноутворення, модерувала суддя КАС ВС Наталія Блажівська.

Cтарший радник групи з розвитку кадрів для боротьби з BEPS практиками Управління глобальних відносин та розвитку Центру податкової політики та адміністрування ОЕСР Томас Балко розповів про роль суддів у вирішенні спорів з питань трансфертного ціноутворення.

Спікер звернув увагу на проблемні питання, які можуть виникати в цій категорії справ, зокрема щодо економічної реальності сторін, структурування відповідних правочинів у спосіб, що не відповідає кращим практикам в індустрії, щодо правочинів, які не мають комерційного або економічного формату.

Змагальність і деякі презумпції в спорах методології ціноутворення презентував LL.M (Leiden University, Нідерланди), дослідник (Erasmus  University Rotterdam,  Нідерланди) Олексій Шматко. За його словами, особливість спорів щодо методології трансфертного ціноутворення полягає в тому, що їх сформульовано в термінах, тлумачення яких є значною мірою суб’єктивним.

Спікер зауважив, що практична проблема правозастосування під час розгляду судових спорів щодо методології трансфертного ціноутворення – в тому, що, незважаючи на положення ч. 2 ст. 77 КАС України, з огляду на значну кількість вирішальних факторів, кожний з яких може мати суб’єктивну оцінку, стадія з’ясування обставин справи та дослідження доказів є неймовірно змагальною з технічного погляду.

Олексій Шматко також окреслив важливі правила для вирішення спорів щодо методології трансфертного ціноутворення та навів рекомендований порядок застосування норм при розгляді справ щодо методології трансфертного ціноутворення.

Про практичні аспекти процедури попереднього узгодження ціноутворення в Україні в контексті рекомендацій ОЕСР розповіла в. о. директора Науково-дослідного інституту фінансової політики Державного податкового університету Марія Кармаліта. Вона зазначила, що дотримання вимог з контролю над трансфертним ціноутворенням потребує значних ресурсів як з боку контролюючого органу, так і з боку платника податків. У цьому контексті істотна роль відведена процедурі попереднього узгодження ціноутворення (АРА), належне використання потенціалу якої може сприяти досягненню таких цілей: забезпечити податкову визначеність для платника податків; уникнути розбіжностей у підходах між податковими органами різних держав під час застосування методів трансфертного ціноутворення; підтримати партнерський діалог між  контролюючим органом і платником податків із найскладніших питань трансфертного ціноутворення; запобігти виникненню податковим спорам; підвищити рівень компетентності кадрів контролюючого органу за рахунок поглиблення знань його співробітників щодо особливостей трансфертного ціноутворення в конкретних галузях економіки. Крім того, доповідачка провела порівняльний аналіз використання

Старший проєктний менеджер Офісу підтримки реформ при Міністерстві фінансів України, член Експертної ради з питань підготовки узагальнюючих податкових консультацій при Міністерстві фінансів України Роман Гопцій здійснив огляд узагальнюючих податкових консультацій Міністерства фінансів України щодо застосування правил трансфертного ціноутворення з урахуванням змін до податкового законодавства у 2020 році. Зокрема, йшлося про узагальнюючі податкові консультації щодо: деяких питань застосування правил трансфертного ціноутворення; застосування окремих положень ст. 39 ПК України, у тому числі під час коригування фінансового результату до оподаткування на підставі підпунктів 140.5.4,140.5.51 та 140.5.6 п. 140.5 ст. 140 цього Кодексу; заповнення повідомлення про участь у міжнародній групі компаній; оподаткування «конструктивних» дивідендів; практичного застосування комплексу норм стосовно наявності «розумної економічної причини (ділової мети)» під час проведення перевірок контролюючими органами.

Суддя Черкаського окружного адміністративного суду Лариса Трофімова розповіла про План дій BEPS як дороговказ реформ і балансування інтересів. У своїй доповіді суддя, зокрема, нагадала про 15 заходів, якими визначені дії, починаючи з нових мінімальних стандартів, перегляду чинних стандартів, а також спільних підходів, що сприятимуть зближенню національних практик, та настанов, що розроблені на основі найкращої практики.

Питання щодо дотримання платником податків принципу незалежності сторін висвітлила суддя Федерального фінансового суду Німеччини Роберта Хюбнер.

Суддя звернула увагу на підходи, які застосовує Федеральний податковий суд у Німеччині при вирішенні спорів. Так, за висновками суду корекція доходу не обмежується цінами. Тому виправлення може поширюватися на всі інші бухгалтерські заходи, що впливають на дохід. Ще одним прикладом є судження щодо переміщення прибутку. У цьому випадку закон вимагає тільки скорочення доходу через недодержання правила «витягнутої руки». Крім того, як зауважила спікер, при розгляді справ не менш важливою умовою є погляд, що виходить за межі національного законодавства, часто доводиться звертатись до європейського права.

Голова Міжнародного податкового Центру в Лайдені (Нідерланди) проф. Кес Ван Рад розповів про оновлення Типової конвенції ООН щодо уникнення подвійного оподаткування.

З доповіддю на тему «Усунення подвійного оподаткування. Сутність та практика Верховного Суду» виступив суддя КАС ВС Ігор Олендер. Він зазначив, що угоди про уникнення подвійного оподаткування в сучасних економіко-правових умовах стали невід’ємною частиною міжнародних економічних відносин та зовнішньої політики. Завдяки нормам міжнародних податкових угод вдається досягти більшої визначеності у фіскальних режимах різних країн і встановити дієві механізми взаємодопомоги та обміну інформацією про діяльність платників податків. Тому на практиці особливого значення набуває принцип добросовісності виконання міжнародного договору (pacta sunt servanda), який у контексті зазначених відносин полягає в тому, що для інтерпретації термінів міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування всіма країнами, які не зазначили про інше, має застосовуватись однорідне тлумачення, джерелом якого є насамперед Коментарі до Модельної конвенції ОЕСР (у тій редакції, яка була чинна на момент укладення відповідної угоди між державами).

Доповідач зазначив, що уникнення подвійного оподаткування, що досягається державами за рахунок застосування різних засобів, безумовно, передбачає певні поступки у своїх фіскальних інтересах, принаймні однією з країн. Такий прояв зусиль на уникнення подвійного оподаткування між державами свідчить про наявність пільгових урядових інтересів. Прикладом такої пільги в Україні є врахування сплаченого податку за кордоном, зокрема, у ст. 13 ПК України закріплено положення про врахування під час визначення об’єкта оподаткування резидента доходів, отриманих із джерел за межами України. Також урегульовані основні засади урахування сум податків та зборів, сплачених за межами України. Ігор Олендер зауважив, що в українському законодавстві, зокрема в ПК України, вживається саме питання «усунення» подвійного оподаткування, оскільки «усунення» свідчить про те, що таке правило встановлюється для добросовісних платників податків.

Крім того, спікер розповів про правові висновки ВС щодо характеру діяльності представництва (постанова ВС від 29 вересня 2021 року у справі № 640/10685/20), а також щодо визначення бенефіціарного власника (постанова ВС від 29 липня 2021 року у справі № 826/13255/18).

На проблему під час застосування Конвенції щодо уникнення подвійного оподаткування, правил ділової мети, основної мети звернули увагу керівник ГО «Палата податкових консультантів України» Віталій Смердов і голова Комітету підприємців з податкових питань Торгово-промислової палати України Дмитро Михайленко.

Зокрема, Віталій Смердов сказав, що з певною періодичністю податкова служба встановлює додаткові вимоги щодо форми довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України про уникнення подвійного оподаткування. Він вважає такі вимоги неправомірними, посилаючись на рішення Верховного Суду, в якому зазначено, що така довідка повинна бути видана за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, належним чином легалізована, перекладена та має містити відомості, що підтверджують статус податкового резидента й те, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір.

Дмитро Михайленко акцентував на проблемі визначення податкового резидентства, зважаючи на те, що через війну близько 7 млн громадян України виїхали до 20 країн світу. Більшість локальних законів, що визначають резидентство тих держав, виходять з критеріїв проживання протягом 183 і більше днів. Але це лише один із критеріїв для визначення податкового резидентства. І він поступається таким критеріям, як постійний дім і центр життєвих інтересів. Тому податковий консультант радить українським громадянам, які хочуть зберегти українське резидентство, перебуваючи в іноземних країнах і користуючись режимом тимчасового захисту, та прагнуть платити податки до українського бюджету, застосовувати такий рівень аргументації, що їхні домівки залишаються в Україні, куди вони мають мету повернутися; а також дружини можуть посилатися на те, що їхні чоловіки залишаються в Україні й боронять Батьківщину, і це є центром їхніх життєвих інтересів.

Старший радник Податкової фундації Канади, запрошений професор Гарвардської Юридичної школи (2005–2011) Брайан Дж. Арнольд приділив увагу темі щодо змін до структури міжнародної податкової системи – Two Pillars Solution (дві складові рішення), які сприяють усуненню недоліків податкового законодавства та міжнародних угод, через які транснаціональні компанії легально уникають сплати податків в усіх країнах.

П’яту сесію, присвячену темі «Судовий розгляд окремих категорій податкових спорів», модерувала суддя КАС ВС Ірина Желтобрюх.

Суддя КАС ВС Ігор Дашутін звернув увагу на необхідність з’ясувати, як з огляду на національне нормативно-правове регулювання слід розуміти криптовалюту. Визначення правової природи криптовалюти важливе для того, щоб, зокрема, оподатковувати прибуток / дохід у власне криптовалюті або ж обчислювати суму податку з огляду на вартість такої криптовалюти у відповідній національній / іноземній валюті тощо. Не менш важливим у зв’язку з цим є і питання бухгалтерського обліку тих надходжень та витрат, що здійснюються в криптовалюті.

Доповідач констатував, що нині криптовалюта в Україні має чітко визначену правову форму так званого віртуального активу, а її зміст визначений у п. 1 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про віртуальні активи», п. 13 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення», а також ч. 1 ст. 177 та ч. 1 ст. 200 ЦК України.

В ході виступу на тему «Дискреційні повноваження, верховенство права і податки – у пошуках балансу» суддя КАС ВС Наталія Блажівська зауважила, що визначальною рисою судового перегляду є фокус на легальності й дотриманні процедури, а також прозорості мотивації. Як зазначено в ч. 1 ст. 2 (Принципи законності) Рекомендацій CM/REC(2007)7 Комітету міністрів країнам – членам Ради Європи щодо доброго урядування, органи державної влади повинні діяти відповідно до закону. Вони не можуть вживати свавільних заходів, навіть при здійсненні своєї дискреції. А в ч. 4 вказаної статті закріплено, що суб’єкт владних повноважень має здійснювати свої повноваження тільки в тому випадку, якщо встановлені факти і чинне законодавство уповноважують його робити це, і виключно з метою, для якої його було утворено.

Містять Рекомендації і вимоги щодо форми адміністративних рішень. Так, згідно з ч. 1 ст. 17 адміністративне рішення має бути викладене в доступний, чіткий і зрозумілий спосіб. А в ч. 2 ст. 17 звернута увага на те, що в кожному прийнятому індивідуальному рішенні мають бути наведені відповідні підстави, із зазначенням юридичних і фактичних підстав, які лягли в основу рішення, принаймні тоді, коли воно стосується індивідуальних прав.

Зловживання адміністративною дискрецією може відбуватися чотирма різними способами: неналежні цілі, невідповідність, недобросовісність і необґрунтованість. Нереалістично очікувати функціонування будь-якої податкової системи без надання податковим органам певної дискреції. Належне застосування дискреції означає фактично досягнення мети, визначеної законом. Використання дискреційних повноважень у спосіб, несумісний з волею законодавчого органу, є незаконним. Іншими словами, орган перевищує свої повноваження, коли він не дотримується меж наданої йому дискреції, які чітко чи непрямо закріплені в законодавстві.

Адвокат, керуючий партнер юридичної компанії «АМБЕР», член правління Асоціації адвокатів України Семен Ханін звернув увагу на питання щодо наслідків оскарження наказу контролюючого органу на проведення перевірки, яке є досить болючим. Зокрема, він висловив свою позицію, що нормами ПК України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до початку перевірки. Невиконання вимог підпункту 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 та п. 79.2 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності її правових наслідків.

Професор кафедри адміністративного та фінансового права Львівського національного університету імені Івана Франка Володимир Решота зосередив увагу на проблемах оскарження рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних. Він виокремив низку причин, через які публічно-правові спори в цій галузі переносять у судову площину, а також навів як приклад рішення Верховного Суду. На переконання доповідача, чіткість, обґрунтованість і прозорість рішень податкових органів, ефективна комунікація з платником податків сприятиме врегулюванню спорів у податкових правовідносинах та знизить навантаження на судову систему України.

Суддя КАС ВС В’ячеслав Хохуляк запропонував до уваги слухачів висновки щодо проблеми реалізації принципу фіскальної достатності при встановленні місцевих податків і зборів. Він зазначив, що зміст принципу фіскальної достатності в ПК України трактується законодавцем крізь призму такої комплексної категорії, як «збалансованість витрат бюджету з його надходженнями».

Органи державної влади, місцевого самоврядування, наділені правом законодавчої ініціативи та уповноважені на встановлення податків і зборів, повинні брати до уваги той факт, що для здійснення запланованих бюджетних витрат має бути наявний відповідний обсяг бюджетних надходжень, який формується переважно за рахунок сум податків і зборів.

В’ячеслав Хохуляк підсумував, що реалізація принципу фіскальної достатності під час встановлення місцевих податків і зборів має місце в поєднанні з принципами загальності оподаткування та соціальної справедливості, застосовується в балансі з принципами бюджетної системи та спрямована на втілення конституційно-правового принципу справедливого й неупередженого розподілу суспільного багатства між громадянами і територіальними громадами.

На завершення конференції Голова Верховного Суду Всеволод Князєв подякував усім спікерам та учасникам, а також зазначив, що з огляду на те, що Україна отримала статус кандидата в члени ЄС дотримання принципів зарубіжного податкового законодавства наблизить українське законодавство до європейських правових стандартів, сприятиме вдосконаленню механізмів правотворчості в правореалізації і слугуватиме додатковою гарантією захищеності платників податків.

Він наголосив на необхідності врегулювання парламентом податкових правовідносин до рівня стандартів європейського співтовариства. Також є потреба в уніфікації законодавства України відповідно до законодавства ЄС.

Всеволод Князєв повідомив, що Верховний Суд має напрацювання, зокрема, щодо врегулювання податкових правовідносин та наближення їх до стандартів ЄС, і що цими напрацюваннями Суд готовий поділитися.

Для швидкого й ефективного відновлення, створення привабливого інвестиційного клімату України потрібна податкова політика, яка відповідала б викликам воєнного та післявоєнного часу.

Голова ВС зазначив, що судова практика відіграє важливу роль у вдосконаленні податкового законодавства, тому що її застосування і використання дає можливість заповнювати прогалини в чинному законодавстві шляхом застосування аналогії закону або аналогії права, усувати суперечності між правовими нормами, тлумачити податкові норми та формувати єдині концептуальні підходи розгляду податкових спорів.

Перед судами постає й багато інших викликів. Зокрема, забезпечення сталості та єдності судової практики в умовах воєнного конфлікту, мінливість законодавства тощо.

Очільник ВС висловив сподівання на продовження традиції проводити міжнародно-практичні конференції в рамках Днів адміністративної юстиції в Україні вже в мирний час і в режимі офлайн.

Верховний Суд